Welcome visitor you can log in or create an account
A+ A A-

Налоговые последствия уступки права требования – цессии, или кто платит налоги?

Сегодняшняя экономическая и политическая ситуация в Украине диктуют довольно жесткие правила для бизнеса. Все компании столкнулись с проявлением негативных последствий внешней среды, связанных с колебанием курса гривны по отношению к иностранным валютам, банкротством контрагентов, просроченной задолженностью, которые требуют немедленного анализа кредиторской и дебиторской задолженности и принятия решения о проведении антикризисных мероприятий для "оздоровления" предприятия. 

Примером "оздоровительных" мероприятий являются следующие меры по реконструкции задолженности: уступка права требования и зачет однородных встречных требований. 

Налоговые последствия по налогу на прибыль, связанные с уступкой права требования 

Подпункт 14.1.255 ст. 14 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года (далее – НК) определяет операции по переуступке кредитором прав требования долга третьего лица новому кредитору с предварительной или последующей компенсацией стоимости такого долга кредитору или без нее как уступку прав требования.

В соответствии с п. 153.5 ст. 153 НК при первой уступке обязательств расходы, понесенные налогоплательщиком – первым кредитором, определяются в размере договорной (контрактной) стоимости товаров, работ, услуг, по которым возникла задолженность, по финансовым кредитам – в размере задолженности по данным бухгалтерского учета на дату осуществления такого отступления, а по другим гражданско-правовым договорам – в размере фактической задолженности, которая отступается.

В состав доходов включается сумма денежных средств или стоимость прочих активов, полученная первым кредитором от такой уступки, а также сумма его погашенной задолженности, при условии, что такая задолженность была включена в состав расходов.

Если доходы, полученные плательщиком налога от следующего отступления права требования обязательств третьего лица (должника) или от выполнения требования должником, превышают расходы, понесенные таким плательщиком налога на приобретение права требования обязательств третьего лица (должника), полученная прибыль включается в состав дохода плательщика налога.

При этом если расходы, понесенные плательщиком налога на приобретение права требования обязательств третьего лица (должника), превышают доходы, полученные таким плательщиком налога от следующего отступления права требования обязательств третьего лица (должника) или от выполнения требования должником, отрицательное значение не включается в состав расходов или в уменьшение полученных прибылей от осуществления других операций по продаже (передаче) или приобретению права требования обязательств в денежной форме за поставленные товары или оказанные услуги третьего лица.

Позиция налоговых органов в отношении применения п. 153.5 ст. 153 НК последние годы сводится к тому, что практически любая операция по уступке права требования рассматривается налоговыми органами как факторинговая операция. 

НК не содержит определения термина "факторинг" или "факторинговая операция". В свою очередь, согласно ч. 1 ст. 1077 Гражданского кодекса Украины от 16 января 2003 года (далее – ГК) по договору факторинга (финансирование под отступление права денежного требования) одна сторона (фактор) передает или обязуется передать денежные средства в распоряжение другой стороны (клиента) за плату в любом предусмотренном договором виде, а клиент отступает или обязуется отступить фактору свое право денежного требования к третьему лицу (должнику). При этом фактором может быть исключительно банк или иное финансовое учреждение (ст. 1079 ГК). 

Так, в письме Министерства доходов и сборов Украины № 14656/6/99-99-19-03-02-15 от 4 ноября 2013 года контролирующий орган приходит к выводу, что квалифицировать договор как договор факторинга или как уступку права требования можно только при исследовании условий договора и хозяйственной операции (первичных документов, подтверждающих ее совершение) при его исполнении.

Примечательно, что Обобщающая налоговая консультация относительно обложения налогом на прибыль операций по уступке права требования (факторингу), утвержденная приказом Министерства доходов и сборов Украины № 697 от 22 ноября 2013 года, также не вносит ясности относительно налогообложения операций по уступке права требования. Так, в Обобщающей налоговой консультации сделан вывод, что для операций по уступке права требования (в том числе по договорам факторинга) применяется порядок обложения налогом на прибыль, определенный п. 153.5 ст. 153 НК, в случае, если условия договоров по уступке права требования (факторинга) отвечают требованиям ГК. 

 

Таким образом, переквалификация налоговыми органами операции по уступке права требования в факторинг путем признания договора недействительным дает "право" налоговым органам оспаривать порядок налогообложения операции в порядке, предусмотренном п. 153.5 ст. 153 НК.

В этой связи очень интересна позиция судебных органов. Так, ввиду достаточно большого количества судебных споров по данной категории дел Высший административный суд Украины в информационном письме № 1713/12/13-13 от 11 декабря 2013 года рекомендовал административным судам апелляционной инстанции руководствоваться при совершении правосудия по данной категории дел позицией Высшего административного суда Украины по делу № 2а-7912/12/1370 по иску ПАТ "Кредобанк" (постановление ВАСУ от 19 ноября 2013 года). Позиция ВАСУ заключается в том, что:

– выводы относительно заведомого противоречия правовой сделки интересам государства и общества контролирующие органы могут делать исключительно в аспекте того, противоречит ли соответствующая правовая сделка фискальным интересам государства, обеспечение которых возлагается на контролирующие органы. В других случаях анализ соблюдения норм действующего законодательства при заключении сделок не лежит в компетенции налоговых органов, в том числе в части оценки соблюдения участниками спорных сделок норм законодательства о регулировании деятельности рынка финансовых услуг. При этом в постановлении ВАСУ от 19 ноября 2013 года отмечено, что п. 153.5 ст. 153 НК не содержит требований относительно субъектного состава участников операции по уступке права требования, то есть независимо от того, являются ли участники такой операции участниками рынка финансовых услуг, налогообложение таких операций производиться по одинаковым правилам. 

Налоговые последствия по НДС, связанные с уступкой права требования

Согласно пп. 196.1.5 ст. 196 НК не являются объектом обложения НДС следующие операции:

– операции по уступке права требования по финансовым кредитам финансовых учреждений;

– операции по торговле за денежные средства или ценные бумаги долговыми обязательствами, за исключением факторинговых операций, кроме факторинговых операций, у которых объектом факторинга являются валютные ценности или ценные бумаги. 

Таким образом, НК прямо предусмотрено освобождение операций по уступке права требования только для финансовых учреждений. Что касается операций по уступке права требования нефинансовыми учреждениями, предлагается для целей НДС рассматривать такие операции как операции по торговле долговыми обязательствами за денежные средства, хотя такой подход полностью не исключает споров с налоговыми органами в связи с несостыковками терминологии. Так, в Единой базе налоговых знаний содержится следующий ответ на вопрос, является ли объектом налогообложения НДС продажа права требования по депозиту одним юридическим лицом другому (в том числе другому банку):

– торговля за денежные средства долговыми обязательствами, осуществляемая на основании правовой сделки купли-продажи прав требования, предусмотренной ст. 3 ст. 656 ГКУ, не является объектом налогообложения согласно пп. 196.1.5 ст. 196 НК.

Прекращение обязательств зачетом встречных однородных требований

Согласно нормам ст. 601 ГК, зачет возможен при наличии следующих условий:

– требования должны быть встречными. Это обозначает, что стороны одновременно участвуют в двух обязательствах и при этом кредитор в одном обязательстве является должником в другом обязательстве;

– требования должны быть однородными;

– на момент зачета срок требования должен уже наступить.

Частью 2 ст. 601 ГК предусмотрено, что для зачета достаточно заявления одной стороны. Однако, на наш взгляд, для целей бухгалтерского и налогового учета зачет должен быть согласован обеими сторонами. Поэтому на практике этот вопрос решается путем подписания акта о зачете встречных требований или заключения соглашения о зачете встречных однородных требований.

НК не установлено специальных правил расчета доходов и расходов по налогу на прибыль и НДС для операций по зачету задолженностей. Следовательно, порядок налогообложения таких операций должен осуществляться в общем порядке и, как правило, рассматривается в рамках истории возникновения задолженности (поставка товара, услуги и т. п.), то есть применение зачета как способа прекращения обязательства в большинстве случаев не приводит к начислению либо уплате дополнительных налогов. 

Также следует отметить, что ч. 6 ст. 291 НК запрещает использование неденежных форм расчета для плательщиков единого налога. 

Зачет встречных однородных требований в ВЭД

Пункт 4 постановления Национального банка Украины "Об урегулировании ситуации на валютном рынке Украины" № 515 от 20 августа 2014 года устанавливает запрет банкам на снятие с контроля экспортных операций клиентов на основании документов о прекращении обязательств путем зачета встречных однородных требований. Данный запрет действует до 21 ноября 2014 года, но может быть продолжен Национальным банком Украины на более длительный срок.

 

Автор: Степан Кобзарь

Введите свой вопрос, и получите бесплатно квалифицированную консультацию юриста:



Яндекс.Метрика